Am Beispiel der Biogasproduktion lässt sich sehr deutlich erkennen, wie die Einschränkungen der Umsatzsteuerpauschalierung durch die Finanzverwaltung zu massiven Verschlechterungen führen. Bereits im vergangenen Jahr haben wir über die anstehenden Änderungen der Verwaltungsauffassung zur Umsatzsteuerpauschalierung informiert. Hierzu hat der Fiskus mit Wirkung ab 1. April 2011 die erste Keule ausgepackt und die Forderung an die Biogasanlagenbetreiber herangetragen, dass für die Veräußerung von Biogas an das ausgelagerte Stromerzeugungsunternehmen ebenfalls keine Pauschalierung mehr möglich ist.
Nach dem Willen der Finanzämter soll die Umsatzsteuerpauschalierung nur noch für die land- und forstwirtschaftliche Urproduktion und für die damit eng verbundenen Dienstleistungen Anwendung finden. Für alle anderen Umsätze soll der Landwirt künftig Umsatzsteuervoranmeldungen abgeben und entsprechend Steuern ans Finanzamt abführen. Als pauschalierungsfähige landwirtschaftliche Erzeugnisse gelten neben den Urprodukten be- und verarbeitete Eigenerzeugnisse, sofern diese die erste Verarbeitungsstufe nicht übersteigen und das hierdurch entstandene Produkt noch als landwirtschaftlich einzustufen ist.
Aufgrund der nunmehr geänderten Auffassung der Finanzverwaltung ist die Verarbeitung von Biomasse zu Biogas trotz erster Verarbeitungsstufe kein landwirtschaftliches Erzeugnis mehr, da Biogas der „landwirtschaftliche Charakter“ fehle. Damit ist jetzt auf die Lieferung von Biogas der Steuersatz von 19 Prozent anzuwenden und die von landwirtschaftlichen Biogasanlagen durchzuführenden Lieferungen verlieren ihre Pauschalierungsvorteile. Für die Lieferung von Strom und Wärme aus dem Generator als gewerbliches Produkt war und ist die volle Umsatzsteuer fällig.
Verpachtung als Lösungsmöglichkeit
Ein Pauschalierungsvorteil im Rahmen der Biogasproduktion ist seit dem 1. April 2011 nur noch dann gegeben, wenn sich der landwirtschaftliche Erzeugerbetrieb auf die Lieferung der Biomasse beschränkt und die Biogasproduktion selbst auf ein anderes Unternehmen ausgelagert wird, zum Beispiel auf das in der Regel bereits bestehende Stromproduktionsunternehmen. Regelmäßig empfiehlt sich daher die Verpachtung der Biogasanlage an diesen Gewerbebetrieb, der künftig Gasproduktion und Strom/Wärme umfasst. Alternativ wäre es möglich, die Anlage auf das Energieunternehmen zu übertragen, bzw. sich durch eine Gesamtoption für den landwirtschaftlichen Betrieb der Pauschalierung zu entledigen oder die Umsatzsteuerfolgen zu akzeptieren. Überlegungen über mögliche Vorsteuererstattungen für die Biogasanlage sollten anschließend angestellt werden – je nach gewählter Gestaltung. Allerdings müssen alle infrage kommenden Lösungen im Einzelfall auch hinsichtlich außersteuerlicher Folgen genau abgewogen werden.
Untrennbare Vermischung ist ein weiteres Pauschalierungshindernis
Beschränkt sich der landwirtschaftliche Betrieb künftig auf die Biomasseproduktion, kann ihn die zweite Keule der Verwaltung treffen. Die Umsatzsteuerpauschalierung ist dann gefährdet, wenn der Landwirt neben seinen eigenerzeugten Produkten auch zugekaufte landwirtschaftliche Produkte veräußert. Aus Sicht der Finanzverwaltung verliert der Landwirt die Pauschalierungsmöglichkeit, wenn er die Zukäufe nicht trennen kann, das heißt, er muss auch die Erlöse aus der Veräußerung der Eigenwaren voll versteuern, wenn er die Zukäufe untrennbar mit seinen eigenen Erzeugnissen vermischt und der Zukaufsanteil mehr als 25 Prozent beträgt. Die untrennbare Vermischung soll aus Sicht der bayerischen Finanzverwaltung bei der Weiterveräußerung von gehäckseltem Mais vorliegen.
Kauft der landwirtschaftliche Betrieb für die Biogasproduktion Mais zu, der nicht getrennt gelagert wird, verliert der Betrieb für die Lieferung des eigenerzeugten Maises die Pauschalierung, wenn der Zukauf 25 Prozent übersteigt. Da bislang landwirtschaftliche Biogasanlagen bis zu 50 Prozent unschädlich zukaufen konnten, ist hier Vorsicht geboten. Nur wenn es möglich ist, nachweislich Eigenproduktion und Zukäufe in getrennten Silos zu haben, kann die Pauschalierung für den eigenen Mais erhalten bleiben. Die damit verbundenen praktischen Probleme und Nachweismöglichkeiten sind offensichtlich. Unterliegt bereits die Biomasselieferung der Regelbesteuerung, sollte über mögliche Vorsteuerabzugsbeträge aus der landwirtschaftlichen Urproduktion nachgedacht werden. Aber auch da blockiert die Finanzverwaltung und versagt den Vorsteuerabzug aus Anbaukosten. Hier ist aber das letzte Wort noch nicht gesprochen, die Finanzgerichte werden sich damit bei ihren nächsten Entscheidungen befassen müssen.
Enge Grenzen für gewerbliche Dienstleistungen
Die nächste Umsatzsteuerfalle für Landwirte ist der Schleppereinsatz und die Verwendung anderer Maschinen des pauschalierenden Betriebs. Umsatzsteuernachzahlungen drohen nach neuer Sicht des Fiskus bei Dienstleistungen sowohl an Nichtlandwirte, zu denen die nach Umgestaltung möglicherweise jetzt gewerbliche Biogasanlage zählt, als auch bei überbetrieblichen Maschinenleistungen an andere Landwirte, sofern hier im Kalenderjahr mehr als 51.500 Euro erlöst werden. Die neue Umsatzgrenze ab 2011 unterwirft bislang Pauschalierungsumsätze der Umsatzsteuerpflicht, wenn der Landwirt im Vorjahr bereits höhere Einnahmen daraus hatte.
Unterliegt der Landwirt mit seinen Maschinenleistungen der Regelbesteuerung, folgt sogleich der nächste Streich. Der spätere Verkauf des Schleppers kann nicht mehr pauschaliert werden, wenn der Landwirt nicht nachweisen kann, dass er diese Maschine zu mehr als 95 Prozent für pauschalierungsfähige Umsätze eingesetzt hat. Mit einer entsprechenden Schlepperverwendung für Gewerbebetriebe oder bei Überschreiten der 51.500-Euro-Grenze liegen schädliche Umsätze vor, die bei Überschreitung dieser Fünf-Prozent-Grenze als Konsequenz auch die Mehrwertsteuerpflicht des Anlagenverkaufs zur Folge haben.
Fazit
Die Finanzverwaltung begründet diese Verschärfungen mit EU-Recht und mit der darin niedergelegten engen Auslegung der Ausnahmeregelung der Umsatzsteuerpauschalierung. Ob hier große Erleichterungen durch die Finanzrechtsprechung zu erwarten sind, wird von Experten bezweifelt. Nur durch eine vorausschauende und umfassende Planung der Aktivitäten des Landwirts können Umsatzsteuernachzahlungen vermieden und bei einer sorgfältigen Neuausrichtung der Aktivitäten die Umsatzsteuerpauschalierungsmöglichkeiten optimiert werden. Auch hier steht Ihnen Ihr Ecovis-Berater zur Seite.
Nach dem Willen der Finanzämter soll die Umsatzsteuerpauschalierung nur noch für die land- und forstwirtschaftliche Urproduktion und für die damit eng verbundenen Dienstleistungen Anwendung finden. Für alle anderen Umsätze soll der Landwirt künftig Umsatzsteuervoranmeldungen abgeben und entsprechend Steuern ans Finanzamt abführen. Als pauschalierungsfähige landwirtschaftliche Erzeugnisse gelten neben den Urprodukten be- und verarbeitete Eigenerzeugnisse, sofern diese die erste Verarbeitungsstufe nicht übersteigen und das hierdurch entstandene Produkt noch als landwirtschaftlich einzustufen ist.
Aufgrund der nunmehr geänderten Auffassung der Finanzverwaltung ist die Verarbeitung von Biomasse zu Biogas trotz erster Verarbeitungsstufe kein landwirtschaftliches Erzeugnis mehr, da Biogas der „landwirtschaftliche Charakter“ fehle. Damit ist jetzt auf die Lieferung von Biogas der Steuersatz von 19 Prozent anzuwenden und die von landwirtschaftlichen Biogasanlagen durchzuführenden Lieferungen verlieren ihre Pauschalierungsvorteile. Für die Lieferung von Strom und Wärme aus dem Generator als gewerbliches Produkt war und ist die volle Umsatzsteuer fällig.
Verpachtung als Lösungsmöglichkeit
Ein Pauschalierungsvorteil im Rahmen der Biogasproduktion ist seit dem 1. April 2011 nur noch dann gegeben, wenn sich der landwirtschaftliche Erzeugerbetrieb auf die Lieferung der Biomasse beschränkt und die Biogasproduktion selbst auf ein anderes Unternehmen ausgelagert wird, zum Beispiel auf das in der Regel bereits bestehende Stromproduktionsunternehmen. Regelmäßig empfiehlt sich daher die Verpachtung der Biogasanlage an diesen Gewerbebetrieb, der künftig Gasproduktion und Strom/Wärme umfasst. Alternativ wäre es möglich, die Anlage auf das Energieunternehmen zu übertragen, bzw. sich durch eine Gesamtoption für den landwirtschaftlichen Betrieb der Pauschalierung zu entledigen oder die Umsatzsteuerfolgen zu akzeptieren. Überlegungen über mögliche Vorsteuererstattungen für die Biogasanlage sollten anschließend angestellt werden – je nach gewählter Gestaltung. Allerdings müssen alle infrage kommenden Lösungen im Einzelfall auch hinsichtlich außersteuerlicher Folgen genau abgewogen werden.
Untrennbare Vermischung ist ein weiteres Pauschalierungshindernis
Beschränkt sich der landwirtschaftliche Betrieb künftig auf die Biomasseproduktion, kann ihn die zweite Keule der Verwaltung treffen. Die Umsatzsteuerpauschalierung ist dann gefährdet, wenn der Landwirt neben seinen eigenerzeugten Produkten auch zugekaufte landwirtschaftliche Produkte veräußert. Aus Sicht der Finanzverwaltung verliert der Landwirt die Pauschalierungsmöglichkeit, wenn er die Zukäufe nicht trennen kann, das heißt, er muss auch die Erlöse aus der Veräußerung der Eigenwaren voll versteuern, wenn er die Zukäufe untrennbar mit seinen eigenen Erzeugnissen vermischt und der Zukaufsanteil mehr als 25 Prozent beträgt. Die untrennbare Vermischung soll aus Sicht der bayerischen Finanzverwaltung bei der Weiterveräußerung von gehäckseltem Mais vorliegen.
Kauft der landwirtschaftliche Betrieb für die Biogasproduktion Mais zu, der nicht getrennt gelagert wird, verliert der Betrieb für die Lieferung des eigenerzeugten Maises die Pauschalierung, wenn der Zukauf 25 Prozent übersteigt. Da bislang landwirtschaftliche Biogasanlagen bis zu 50 Prozent unschädlich zukaufen konnten, ist hier Vorsicht geboten. Nur wenn es möglich ist, nachweislich Eigenproduktion und Zukäufe in getrennten Silos zu haben, kann die Pauschalierung für den eigenen Mais erhalten bleiben. Die damit verbundenen praktischen Probleme und Nachweismöglichkeiten sind offensichtlich. Unterliegt bereits die Biomasselieferung der Regelbesteuerung, sollte über mögliche Vorsteuerabzugsbeträge aus der landwirtschaftlichen Urproduktion nachgedacht werden. Aber auch da blockiert die Finanzverwaltung und versagt den Vorsteuerabzug aus Anbaukosten. Hier ist aber das letzte Wort noch nicht gesprochen, die Finanzgerichte werden sich damit bei ihren nächsten Entscheidungen befassen müssen.
Enge Grenzen für gewerbliche Dienstleistungen
Die nächste Umsatzsteuerfalle für Landwirte ist der Schleppereinsatz und die Verwendung anderer Maschinen des pauschalierenden Betriebs. Umsatzsteuernachzahlungen drohen nach neuer Sicht des Fiskus bei Dienstleistungen sowohl an Nichtlandwirte, zu denen die nach Umgestaltung möglicherweise jetzt gewerbliche Biogasanlage zählt, als auch bei überbetrieblichen Maschinenleistungen an andere Landwirte, sofern hier im Kalenderjahr mehr als 51.500 Euro erlöst werden. Die neue Umsatzgrenze ab 2011 unterwirft bislang Pauschalierungsumsätze der Umsatzsteuerpflicht, wenn der Landwirt im Vorjahr bereits höhere Einnahmen daraus hatte.
Unterliegt der Landwirt mit seinen Maschinenleistungen der Regelbesteuerung, folgt sogleich der nächste Streich. Der spätere Verkauf des Schleppers kann nicht mehr pauschaliert werden, wenn der Landwirt nicht nachweisen kann, dass er diese Maschine zu mehr als 95 Prozent für pauschalierungsfähige Umsätze eingesetzt hat. Mit einer entsprechenden Schlepperverwendung für Gewerbebetriebe oder bei Überschreiten der 51.500-Euro-Grenze liegen schädliche Umsätze vor, die bei Überschreitung dieser Fünf-Prozent-Grenze als Konsequenz auch die Mehrwertsteuerpflicht des Anlagenverkaufs zur Folge haben.
Fazit
Die Finanzverwaltung begründet diese Verschärfungen mit EU-Recht und mit der darin niedergelegten engen Auslegung der Ausnahmeregelung der Umsatzsteuerpauschalierung. Ob hier große Erleichterungen durch die Finanzrechtsprechung zu erwarten sind, wird von Experten bezweifelt. Nur durch eine vorausschauende und umfassende Planung der Aktivitäten des Landwirts können Umsatzsteuernachzahlungen vermieden und bei einer sorgfältigen Neuausrichtung der Aktivitäten die Umsatzsteuerpauschalierungsmöglichkeiten optimiert werden. Auch hier steht Ihnen Ihr Ecovis-Berater zur Seite.
